Σχετικά με την αναγνώριση των κερδών μιας κοινοπραξίας που αναλογούν σε μια εταιρεία μέλος της κοινοπραξίας

ΠΕΡΙΛΗΨΗ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΣ
Με ηλεκτρονική επιστολή σας της 6ης Ιουνίου 2005 μας ερωτάτε σχετικά με την αναγνώριση των κερδών μιας κοινοπραξίας που αναλογούν σε μια εταιρεία μέλος της κοινοπραξίας, κατά την κατάρτιση του ατομικού ισολογισμού της επενδύουσας εταιρείας σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ.

ΑΠΑΝΤΗΣΗ
Κατά τη γνώμη μας, η λογιστική αντιμετώπιση των συμμετοχών των κατασκευαστικών επιχειρήσεων σε κοινοπραξίες για την εκτέλεση τεχνικών έργων πρέπει, κατ’ αρχήν, να γίνεται σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ΔΛΠ 31 «Συμμετοχές σε Κοινοπραξίες». Συγκεκριμένα, πρέπει πρώτα να διερευνάται εάν συντρέχουν οι προϋποθέσεις της έννοιας της κοινοπραξίας του ΔΛΠ 31 και, κυρίως, εάν η κοινοπραξία υπόκειται πράγματι σε από κοινού έλεγχου από τα κοινοπρακτούντα μέρη, δηλαδή αν απαιτείται ομοφωνία των κοινοπρακτούντων μερών για τη λήψη αποφάσεων. Εφόσον πρόκειται πράγματι για κοινοπραξία του ΔΛΠ 31 (κοινός έλεγχος), θα πρέπει στη συνέχεια να ερευνάται η μορφή της κοινοπραξίας, δηλαδή εάν πρόκειται για:
α) από κοινού ελεγχόμενη οικονομική μονάδα,
β) από κοινού ελεγχόμενες λειτουργίες, ή
γ) από κοινού ελεγχόμενα περιουσιακά στοιχεία.
Για την ένταξη μιας κοινοπραξίας σε κάποια από τις τρεις παραπάνω κατηγορίες, το πρωτεύον κριτήριο είναι αυτό της οικονομικής ουσίας όπως αυτή συνάγεται από τα πραγματικά περιστατικά (κοινοπρακτικό σύμφωνο και άλλες συμφωνίες, συνήθης πρακτική κ.λπ.), πέραν του νομικού τύπου που επιβάλλει για τις κοινοπραξίες τεχνικών επιχειρήσεων η ελληνική νομοθεσία.
Εάν από τη σχετική μελέτη προκύπτει ότι πρόκειται για συμμετοχή σε από κοινού ελεγχόμενη οικονομική μονάδα, η λογιστική παρακολούθηση των συμμετοχών αυτών στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις γίνεται είτε με τη μέθοδο της αναλογικής ενοποίησης είτε με τη μέθοδο της καθαρής θέσης (ΔΛΠ 31, παράγραφος 30). Στις ατομικές οικονομικές καταστάσεις των κοινοπρακτούντων οι κοινοπραξίες εμφανίζονται είτε στο κόστος κτήσης είτε στην εύλογη αξία σύμφωνα με το ΔΛΠ 27.
Εάν η κοινοπραξία αναφέρεται είτε σε από κοινού ελεγχόμενες λειτουργίες είτε σε από κοινού ελεγχόμενα περιουσιακά στοιχεία, τότε στις ατομικές χρηματοοικονομικές καταστάσεις του κοινοπρακτούντος πρέπει να εμφανίζεται το μέρος των εσόδων, εξόδων, στοιχείων του ενεργητικού και υποχρεώσεων της κοινοπραξίας που του αναλογούν (ΔΛΠ 31 παράγραφος 15 για από κοινού ελεγχόμενες λειτουργίες και παράγραφος 21 για από κοινού ελεγχόμενα περιουσιακά στοιχεία). Η ενσωμάτωση των στοιχείων αυτών στις οικονομικές καταστάσεις των κοινοπρακτούντων μπορεί να γίνεται σε ημερήσια, μηνιαία, τριμηνιαία κ.λπ. βάση. Για παράδειγμα, πολλές κοινοπραξίες στη χώρα μας που συστήνονται από τεχνικές εταιρείες στα πλαίσια της υφιστάμενης νομοθεσίας για μεγάλα δημόσια (κυρίως) τεχνικά έργα, στην ουσία είναι από κοινού ελεγχόμενες λειτουργίες και η σύστασή τους εξυπηρετεί την κατανομή ενός έργου σε περισσότερους κοινοπρακτούντες.
Τέλος, εάν τεκμαίρεται ότι δεν πρόκειται για κοινοπραξία κατά την έννοια του ΔΛΠ 31, δηλαδή εάν λείπει το στοιχείο του από κοινού ελέγχου, τότε η συμμετοχή αυτή μπορεί αναλόγως:
α) να εντάσσεται στην έννοια της θυγατρικής, όταν τεκμαίρεται ότι η συμμετέχουσα επιχείρηση έχει τον έλεγχο της «κοινοπραξίας» (παράγραφος 12, ΔΛΠ 31), περίπτωση στην οποία η λογιστική αντιμετώπιση γίνεται σύμφωνα με το ΔΛΠ 27,
β) να εντάσσεται στην έννοια της συγγενούς, όταν η συμμετέχουσα επιχείρηση ασκεί σημαντική επιρροή στην «κοινοπραξία» (παράγραφος 9, ΔΛΠ 31), περίπτωση στην οποία η λογιστική αντιμετώπιση γίνεται σύμφωνα με το ΔΛΠ 28,
γ) να εντάσσεται στην έννοια της «επένδυσης» σε κάθε άλλη περίπτωση και να αντιμετωπίζεται λογιστικά ως αποτιμώμενη στην εύλογη αξία με μεταβολή στα αποτελέσματα (ΔΛΠ 39).
Τονίζεται ότι όλα τα κοινοπρακτούντα μέρη σε μια «κοινοπραξία» πρέπει να έχουν συμφωνήσει σε ότι αφορά την πραγματική φύση της «κοινοπραξίας» και δεν νοείται διαφορετική αντιμετώπιση των συμμετοχών αυτών από επιμέρους κοινοπρακτούντα μέρη.