Αθήνα 26/05/2022
Αρ. πρωτ.:
Ε. 2046
ΘΕΜΑ: Φορολογική µεταχείριση και χρόνος αναγνώρισης του εσόδου του µη επιστρεπτέου ποσού της κρατικής ενίσχυσης µε τη µορφή επιστρεπτέας προκαταβολής σε επιχειρήσεις που επλήγησαν οικονοµικά λόγω της εµφάνισης και διάδοσης της νόσου του κορωνοϊού COVID-19.Χρόνος και τρόπος διαβίβασης δεδοµένων των επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων, στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ.
ΠΕΡΙΛΗΨΗ
Α) ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ
Εγκύκλιος που αφορά στη φορολογική µεταχείριση και στο χρόνο αναγνώρισης του εσόδου του µη επιστρεπτέου ποσού της κρατικής ενίσχυσης µε τη µορφή επιστρεπτέας προκαταβολής σε επιχειρήσεις που επλήγησαν οικονοµικά λόγω της εµφάνισης και διάδοσης της νόσου του
κορωνοϊού COVID-19 σύµφωνα µε τα οριζόµενα στο άρθρο τρίτο της από 30.03.2020 Π.Ν.Π. η οποία κυρώθηκε µε το άρθρο 1 του ν.4684/2020 (Α΄86). Επιπλέον αφορά στο χρόνο και τρόπο διαβίβασης δεδοµένων των επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων, στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ.
Β) ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ
Περιεχόµενο της εγκυκλίου είναι:
1. η αποσαφήνιση ζητηµάτων που αφορούν στη φορολογική µεταχείριση και ειδικότερα στο χρόνο αναγνώρισης του εσόδου του µη επιστρεπτέου ποσού για την ορθή συµπλήρωση των δηλώσεων φορολογίας εισοδήµατος και της συνυποβαλλόµενης Κατάστασης Οικονοµικών Στοιχείων από Επιχειρηµατική Δραστηριότητα (έντυπο Ε3),
2. Η διαβίβαση δεδοµένων των επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ.
Γ) ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ
Η εγκύκλιος αφορά:
1. τους δικαιούχους – επιχειρήσεις της κρατικής ενίσχυσης µε τη µορφή της επιστρεπτέας προκαταβολής,
2. τις επιχειρήσεις που έχουν υποχρέωση διαβίβασης δεδοµένων επιδοτήσεων – επιχορηγήσεων στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ.
Αναφορικά µε το πιο πάνω θέµα, σας γνωρίζουµε τα ακόλουθα:
Ι. Φορολογική µεταχείριση και χρόνος αναγνώρισης του µη επιστρεπτέου ποσού της επιστρεπτέας προκαταβολής και του ποσού της έκπτωσης 15% επί εφάπαξ καταβολής
1. Σύµφωνα µε τα οριζόµενα στο άρθρο τρίτο της από 30.03.2020 Π.Ν.Π. η οποία κυρώθηκε µε το άρθρο 1 του ν.4684/2020 (Α΄86) σε επιχειρήσεις που επλήγησαν οικονοµικά λόγω της εµφάνισης και διάδοσης του κορωνοϊού COVID-19, δύναται να χορηγείται ενίσχυση επιστρεπτέα, εν όλω ή εν µέρει, µε τη µορφή της «επιστρεπτέας προκαταβολής» (παρ.1), η οποία µεταξύ άλλων, είναι αφορολόγητη (παρ.4).
2. Η διαδικασία και οι προϋποθέσεις χορήγησης της ενίσχυσης µε τη µορφή επιστρεπτέας προκαταβολής σε επιχειρήσεις που επλήγησαν οικονοµικά λόγω της εµφάνισης και διάδοσης της νόσου του κορωνοϊού COVID-19, ορίζονται στην KYA ΓΔΟΥ 94/2020 (Β΄1645), όπως ισχύει. Ειδικότερα, στο άρθρο 8 αυτής, µεταξύ άλλων, παρέχεται η δυνατότητα εφάπαξ καταβολής του επιστρεπτέου ποσού,
ποσό) (παρ.5). Η ΑΑΔΕ επεξεργάζεται τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή της και υπολογίζει το
επιστρεπτέο ποσό (παρ.6).
3. Περαιτέρω, σύµφωνα µε την αριθµ. 957/2020 γνωµάτευση του ΣΛΟΤ, η ενίσχυση µε τη µορφή της επιστρεπτέας προκαταβολής αντιµετωπίζεται λογιστικά ως κρατικό δάνειο και οποτεδήποτε η οικονοµική οντότητα αποκτήσει την εύλογη βεβαιότητα ότι έχει εκπληρώσει τους όρους της µη αποπληρωµής µέρους του κρατικού δανείου κατά το προβλεπόµενο ποσοστό, τότε θα µειώσει την υποχρέωση και θα καταχωρίσει το µέρος του δανείου που δεν θα αποπληρώσει (µη επιστρεπτέο ποσό) στην κατάσταση αποτελεσµάτων ως έσοδο από κρατική επιχορήγηση.Οι πολύ µικρές οντότητες (απλογραφικό λογιστικό σύστηµα), θα αντιµετωπίσουν την κρατική ενίσχυση της επιστρεπτέας προκαταβολής, σύµφωνα µε τις διατάξεις της φορολογικής νοµοθεσίας.
4. Επίσης, µε την από 23.3.2022 λογιστική οδηγία της ΕΛΤΕ, διευκρινίστηκε ότι το ποσό που δεν θα επιστραφεί στο κράτος θα καταχωρηθεί ως έσοδο στα αποτελέσµατα της περιόδου, κατά την οποία η οικονοµική οντότητα έχει αποκτήσει την εύλογη βεβαιότητα ότι έχει εκπληρώσει τους όρους της µη αποπληρωµής.
Οι οικονοµικές οντότητες την 31/12/2021 γνωρίζουν αν έχουν εκπληρώσει ή όχι τους όρους που διέπουν την αποπληρωµή.Οι οντότητες που έχουν εκπληρώσει τους όρους µη αποπληρωµής, θα καταχωρίσουν το σχετικό όφελος στα αποτελέσµατα χρήσεως 2021.
Το έσοδο από την έκπτωση δεκαπέντε τοις εκατό (15%) θα καταχωριστεί και αυτό στη χρήση 2021, εάν κατά την ηµεροµηνία έγκρισης των οικονοµικών καταστάσεων από το αρµόδιο όργανο των οικονοµικών οντοτήτων:
α. είτε έχει εξοφληθεί εφάπαξ το επιστρεπτέο ποσό της προκαταβολής
β. είτε δεν έχει εξοφληθεί και η διοίκηση της οικονοµικής οντότητας έχει την πρόθεση και την απαραίτητη ταµειακή ρευστότητα να εξοφλήσει εφάπαξ το επιστρεπτέο ποσό εντός της
προθεσµίας που έχει δοθεί.5. Διευκρινίζεται ότι τόσο το µη επιστρεπτέο ποσό της επιστρεπτέας προκαταβολής όσο και το ποσό της έκπτωσης δεκαπέντε τοις εκατό (15%) επί εφάπαξ καταβολής του επιστρεπτέου ποσού, το οποίο επί της ουσίας προσαυξάνει το ποσό που δεν επιστρέφεται δηλαδή το όφελος του δικαιούχου, συνιστούν αφορολόγητα έσοδα (παρ.4 του άρθρου τρίτου της από 30.03.2020 Π.Ν.Π. η οποία κυρώθηκε µε το άρθρο 1 του ν.4864/2020).
Χρόνος αναγνώρισης αυτών είναι το φορολογικό έτος κατά το οποίο έχουν καταστεί δεδουλευµένα και θα αποκτηθεί το δικαίωµα είσπραξης τους (σχετ. ΠΟΛ.1223/2015 εγκύκλιος), ήτοι όταν οριστικοποιηθεί η ωφέλεια λόγω µη επιστροφής τους.
Προκειµένου για την ορθή συµπλήρωση της δήλωσης φορολογίας εισοδήµατος και του εντύπου Ε3, στα νοµικά πρόσωπα / νοµικές οντότητες, µεταφέρεται στον κωδ.001 του Πίνακα 10Α του εντύπου Ν και µέσω αυτού στον κωδ.513. Στα φυσικά πρόσωπα που ασκούν επιχειρηµατική δραστηριότητα αναγράφεται στους κωδ. 144, 244, 344 και 444 του Πίνακα ΣΤ΄ στην ανάπτυξη του σχετικού Υποπίνακα και ειδικότερα στον κωδ.014 «Μη επιστρεπτέο ποσό κρατικής ενίσχυσης µε τη µορφή επιστρεπτέας προκαταβολής (αρθρ. τρίτο ν.4684/2020)» του εντύπου Ε3.
6. Κατόπιν των ανωτέρω, όσες επιχειρήσεις εφαρµόζουν την από 23.3.2022 λογιστική οδηγία, καταχωρούν τα πιο πάνω ποσά, ήτοι το µη επιστρεπτέο ποσό και το ποσό έκπτωσης εφάπαξ καταβολής στα αποτελέσµατα του φορολογικού έτους 2021.
Με δεδοµένο, ωστόσο, ότι δεν έχει ολοκληρωθεί ακόµα ο υπολογισµός του επιστρεπτέου ποσού από την ΑΑΔΕ και υπό αυτήν την έννοια δεν έχει οριστικοποιηθεί η ωφέλεια των δικαιούχων, οι επιχειρήσεις:α) που δεν γνώριζαν την 31.12.2021 εάν έχουν εκπληρώσει τους όρους µη αποπληρωµής, δύνανται να καταχωρήσουν το µη επιστρεπτέο ποσό και το τυχόν ποσό έκπτωσης στα αποτελέσµατα του φορολογικού έτους 2022 και
β) που καταχώρησαν το µη επιστρεπτέο ποσό στα αποτελέσµατα του 2021 αλλά εντός του 2022 αποφασίζουν να προβούν σε εφάπαξ εξόφληση του επιστρεπτέου ποσού της ληφθείσας ενίσχυσης, δύνανται να καταχωρήσουν µόνο το ποσό της έκπτωσης στα αποτελέσµατα του 2022.
ΙΙ. Χρόνος και τρόπος διαβίβασης των επιδοτήσεων-επιχορηγήσεων στη ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ.
7. Με την υπό στοιχεία Α.1138/2020 όπως ισχύει, Κοινή Απόφαση του Υφυπουργού Οικονοµικών και Διοικητή της ΑΑΔΕ, οι υπόχρεες οντότητες διαβιβάζουν, µεταξύ άλλων, δεδοµένα των εκδιδόµενων λογιστικών στοιχείων, καθώς και των τηρούµενων λογιστικών βιβλίων.
8. Σύµφωνα µε την υπό στοιχεία ΠΟΛ.1003/2014 εγκύκλιο, µε την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρµογή των διατάξεων του ν. 4308/2014 (ΕΛΠ), όπως ισχύει, και συγκεκριµένα µε την παρ. 8.1.2 του άρθρου 8 διευκρινίζεται ότι, για την είσπραξη αποζηµιώσεων, επιδοτήσεων, οικονοµικών ενισχύσεων, επιστροφών τόκων, εισφορών και λοιπών συναφών εσόδων, δεν προβλέπεται η έκδοση τιµολογίου, από την Οδηγία 2006/112/ΕΕ.Η συναλλαγή δύναται να τεκµηριώνεται από παραστατικό που εκδίδει ο χορηγών το σχετικό ποσό ή η τράπεζα που το καταβάλλει (π.χ. απόφαση επιχορήγησης, βεβαίωση από τον Φορέα που περιλαµβάνει τα
στοιχεία του δικαιούχου, το ποσό, την ηµεροµηνία ή άλλο ανάλογο στοιχείο).9. Εν όψει των προαναφεροµένων, εφόσον έχει εκδοθεί τιµολόγιο για την είσπραξη επιδοτήσεων-επιχορηγήσεων, παρότι δεν προβλέπεται έκδοση αυτού από τις σχετικές διατάξεις του ν.4308/2014, τα υπόψη δεδοµένα διαβιβάζονται στη ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ, στην προθεσµία που τίθεται µε την υπό στοιχεία Α.1038/2022 Απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ.
10. Αν δεν έχει εκδοθεί τιµολόγιο για την είσπραξη επιδοτήσεων-επιχορηγήσεων, τα υπόψη δεδοµένα διαβιβάζονται στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA της ΑΑΔΕ στους χρόνους που τίθενται µε την Α. 1138/2020.Όσον αφορά ειδικότερα τις προθεσµίες που τίθενται στην Α. 1138/2020 και λήγουν την 31/3/2022, θα οριστεί νέα προθεσµία, κατόπιν της τροποποίησης της απόφασης αυτής.
11. Σε κάθε περίπτωση, οι υπόχρεες οντότητες διαβιβάζουν τα υπόψη δεδοµένα µε τη χρήση του Τύπου Παραστατικού του Παραρτήµατος της υπό στοιχεία Α.1138/2020 Απόφασης, «1.1 Τιµολόγιο Πώλησης», µε ΑΦΜ Εκδότη το ΑΦΜ της οντότητας που λαµβάνει την επιδότηση – επιχορήγηση και µε ΑΦΜ Λήπτη το ΑΦΜ του Φορέα που τη χορηγεί.Στην πρώτη φάση λειτουργίας και στην περίπτωση που το ΑΦΜ του Φορέα είτε δεν είναι γνωστό, είτε δεν υφίσταται, διαβιβάζεται µε εννέα µηδενικά (000000000).
12. Ο χαρακτηρισµός εσόδων στην περίπτωση που δεν επηρεάζει το λογιστικό και φορολογικό αποτέλεσµα γίνεται µε «1.95 Λοιπά Πληροφοριακά Στοιχεία Εσόδων (+) / (-)», µε κωδικό είτε «E3_596 Επιδοτήσεις – Επιχορηγήσεις», είτε «E3_597 Επιδοτήσεις - Επιχορηγήσεις για επενδυτικούς σκοπούς - κάλυψη δαπανών», είτε µη συσχετιζόµενο µε κωδικό Ε3.Στην περίπτωση που ο χαρακτηρισµός εσόδων επηρεάζει το λογιστικό και φορολογικό αποτέλεσµα, ο χαρακτηρισµός εσόδων γίνεται µε «1.5 Λοιπά Έσοδα/ Κέρδη (+) / (-)», µε κωδικό είτε «Ε3_562 Λοιπά Συνήθη Έσοδα», είτε «Ε3_570 Ασυνήθη έσοδα και κέρδη».
Ο χαρακτηρισµός ΦΠΑ σε κάθε περίπτωση είναι µε κατηγορία 7 [0%] και επιλογή 27 «Λοιπές Εξαιρέσεις ΦΠΑ».
Οι επιδοτήσεις – επιχορηγήσεις ηµεδαπής αλλοδαπής, διαβιβάζονται σε κάθε περίπτωση στην ψηφιακή πλατφόρµα myDATA, από την επιχείρηση που τις λαµβάνει, ανεξάρτητα από το φορέα που χορηγούνται.
13. Αναφορικά µε την επιστρεπτέα προκαταβολή έτους 2021 καθώς και σε κάθε περίπτωση επιδότησης – επιχορήγησης, τα ποσά της οποίας δεν δύνανται να διακριθούν σε αυτά που επηρεάζουν και σε αυτά που δεν επηρεάζουν το λογιστικό και φορολογικό αποτέλεσµα, έως και την καταληκτική ηµεροµηνία διαβίβασης τους, προκρίνεται να διαβιβάζονται κατ΄ ελάχιστο, ως κάτωθι:- Τύπος Παραστατικού 1.1 Τιµολόγιο Πώλησης
- Χαρακτηρισµός εσόδων 1.95 Λοιπά Πληροφοριακά Στοιχεία Εσόδων (+) / (-)
- Χαρακτηρισµός ΦΠΑ κατ.7 [0%] επιλογή 27 Λοιπές Εξαιρέσεις ΦΠΑ- Μη συσχετισµός µε χαρακτηρισµό Ε3
Με τις εγγραφές τακτοποίησης εσόδων και ειδικότερα µε τον Τύπο Παραστατικού 17.3 Λοιπές Εγγραφές Τακτοποίησης Εσόδων - Λογιστική Βάση, η Επιχείρηση διαβιβάζει τους σχετικούς χαρακτηρισµούς εσόδων, είτε µε κανονικό, είτε µε αντίθετο πρόσηµο ανά περίπτωση, για τη σωστή κατανοµή των κωδικών 596, 597, 562 και 570, όπως αυτοί έχουν δηλωθεί στο Ε3 φορολογικού έτους 2021.